财会与金融
经济与社会发展研究
风神轮胎股份有限公司 袁亮
摘要：随着我国对外投资的不断发展，投资标的所在国出现恶性通货膨胀的现象逐渐增多。本文分析了我国企业会计准则和国际财务报告准则中对于恶性通货膨胀情况下报表的具体要求和处理方法。
关键词：恶性通货膨胀；国际会计准则；企业会计准则
一、恶性通货膨胀及相关会计准则要求
通货膨胀是现代经济中的常见现象，但恶性通货膨胀则会对经济造成巨大负面影响。在恶性通货膨胀的情况下，社会物价飞涨、货币快速贬值，三年内累计通货膨胀率通常超过100%，人民生活受到巨大影响。我国会计人员基本不曾有过恶性通货膨胀的经历，因此对恶性通货膨胀下的会计处理并不熟悉。然而，近年来随着我国企业“走出去”的步伐加快，投资标的所在国出现恶性通货膨胀的情况增多，深入了解在恶性通货膨胀环境下的相关会计处理显得非常重要。
根据会计准则，企业财务报表的大量项目，尤其是长期资产的主要项目通常是以历史成本法计量。在恶性通货膨胀的经济环境下，货币购买力迅速丧失，继续使用历史成本法编制的财务报表已经变得毫无意义，无法给报表使用者提供有价值的信息。因此，必须按照会计准则的要求进行重述，以公允地反应企业财务状况和经营结果。
我国的《企业会计准则19号外币折算》和国际财务报告准则《IAS 29 恶性通货膨胀经济下的财务报告》均针对恶性通货膨胀情况下的会计报表做了指导。其中，我国会计准则对企业处于恶性通货膨胀环境中的财务报表做出了简要规定，要求对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述，对利润表项目运用一般物价指数变动予以重述，再按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算。但我国准则并未对如何具体应用给出指导。国际财务报告准则IAS 29于1989年颁布，在2001年进行了修订。该准则有了更加详细的阐述和规定。
本文根据上述准则要求，尝试总结实务中应用该会计准则的具体操作方法。
二、恶性通货膨胀下报表重述的具体处理
（一）资产负债表的重述
资产负债表主要分为货币性项目与非货币项目。
货币性项目是指货币资金以及按照可确定的金额收取的资产或支付的负债，通常包括银行存款、应收款项等。由于货币性项目与货币直接挂钩，因此已经公允反映了其内在价值，无需进行调整。需要指出的是，在高通货膨胀国家，存在银行借款等金融债务与价格指数挂钩的情况，比如协议约定还款时本金需要根据物价指数变动予以调整。此种情况下，期末
需要根据债务合同按照约定的挂钩比率进行
调整。
非货币性项目中，若是以公允价值或可
变现净值计量的项目，如投资性房地产等项目
无需进行重述，因为这些项目已经根据报表期
末的公允价值予以调整，反映了资产负债表日
的购买力情况。值得一提的是，我国会计准则
下，存货并非以可变性净值计量，而是以成本
与可变现净值孰低计量。如果存货减值至可
变现净值，则无需重述。但如果存货的成本比
可变现净值低，在我国会计准则下不会调整存
货的账目价值，因此该存货仍为历史成本法计
量，需要进行重述。
非货币性项目中，如果是历史成本法计量，
如固定资产、商誉、以成本法计量的存货等科
目，由于历史价格已经无法反映恶性通货膨胀
情形下的货币购买力，则需要进行重述。具体
重述方法为，资产购买日与报告期末的一般价
格指数（general price index）变动率乘以该
项资产的原值。
以2018年阿根廷的情况为例。官方公布
的阿根廷CPI指数2018年1月为126.99，
2月为130.06，12月为184.26。假设阿根
廷某公司于2018年1月1日购买了一台机
器设备，原值为1,000 ARS（阿根廷比索）,
折旧年限为5年，不考虑残值。到2018年
12月31日，正常计算下的该资产的原值
为1,000ARS，累计折旧为200ARS，净值为
800ARS。由于该国出现了恶性通货膨胀，1
月份折算到报告期末的一般物价指数变动比
例为1.45（=184.26/126.99）。使用恶性通货
膨胀会计准则，则资产原值重述为1,450 ARS
(=1,000ARS*1.45)，累计折旧重述为290ARS
（=200ARS *1.45），资产净值则重述为1,160
ARS。假设该公司2018年1月发生了非同一
风神轮胎控制下企业合并，确认商誉200,000ARS，
则期末商誉应该调整为290,000ARS
（=200,000ARS*1.45）。
在特殊情况下，固定资产的购买日可能
无法确定。我国会计准则对此并无明确指引。
国际财务报告则要求，企业应该在首次使用通
货膨胀会计准则的会计期间，通过独立的专业
评估确定该资产的价值，并以此价值为基准在
未来期间持续使用上述方法进行重述。
所有者权益中，除未分配利润及评估增
值外，其他项目均需要使用上述方法重述。国
际财务报告准则同时要求，以前年度确认的评
估增值外应该予以冲销。
值得一提的是，重述后的资产（特别是商
誉、存货、专利使用权等）如发生减值迹象，
应该及时计提减值准备。具体计提方法需要
根据资产减值相关准则执行。
（二）损益表的重述
所有损益表项目均需要在期末进行重述，
使用其发生及入账当月的一般物价指数与报
告期末一般物价指数的比例予以调整。以销
售费用为例，假设2018年1月阿根廷某公司
销售费用为500,000 ARS，折算到报告期末的
一般物价指数变动比例1.45，则当月调整后的
收入为725,000 ARS（=500,000ARS*1.45）。
2月销售费用为430,000ARS，折算到
报告期末的一般物价指数变动比例1.42
（=184.26/130.06），则期末该月的销售费用
重述为610,600ARS（=430,000ARS*1.42）。
各月重述后汇总即可得出全年重述后的销售
费用。收入的重述依此类推。
（三）可比期间数据的重述
对于财务报表中可比期间数据，无论其
是使用历史成本法还是现行成本法，均需要
进行重述，以确保可比期间的数据符合会计准
则可比性的要求，便于报表使用者理解。
（四）一般价格指数标的物选取
居民消费价格指数（CPI）是一个被广泛
使用作为计算一般价格指数变动的参考物。该
指数由政府公布，易于获得，具有权威性。然
而出现恶性通货膨胀国家，其社会治理也容易
出现混乱。如果CPI无法获得或者政府公布的
CPI显著不符合事实，也可以采取其他替代办
法。如使用该国货币与美元、欧元等“硬通货”
的汇率变动，作为一般价格指数变动的参考物。
三、小结
随着我国企业国际化步伐的加快，在非
洲、拉美的投资有可能会面临所在国出现恶性
通货膨胀的情况。因此熟悉恶性通货膨胀会
计准则有助于我们更好地编制财务报表，为报
表使用者提供可靠的信息。
参考文献
[1]企业会计准则应用指南（2019版）
[M].上海：立信会计出版社,2019.
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