【摘 要】 日本的环境会计信息披露体系在理论和实践上均处于世界领先地位。文章以汽车制造业为例,比较了日本和我国企业在环境会计信息披露方面的现状,并结合我国企业的不足,提出了环境会计信息披露的发展方向。
【关键词】 环境会计;信息披露;汽车制造业
近年来,随着我国经济的快速发展,环境污染不断加剧,环境问题成为制约我国社会经济可持续发展的主要瓶颈之一,日本汽车工业协会保护资源和改善环境已成为我国一项十分紧迫的战略任务。而企业作为环境污染的主要制造者之一,其生产过程是一个消耗资源,同时会对环境产生负面影响的过程。所以企业应当对环境保护承担起不可推卸的责任,特别是制造业和高污染行业,应当率先承担起向社会公众披露有关环境信息的责任,充分揭示环境污染的治理情况和环境资源的利用情况。
据中国机械工业企业管理协会公布的2008年《中国机械500强研究报告》显示,我国机械500强前十名中有八位为汽车制造企业,前二十名中有十三位为汽车制造企业。可见,我国的汽车制造业作为推动经济发展的拳头产业,发挥着不可替代的作用,理应在全国的制造业中率先导入环境会计并对环境会计信息予以正确披露,这对我国其他制造业的环境会计信息披露起到了指导和促进作用。
从20世纪70年代开始,西方发达国家相继引入了环境会计的理论,并在企业会计实务中广泛实践,取得了较大成效。特别是我国的近邻——日本,在环境会计的理论和实践上均处于世界领先地位,并在环境会计信息披露方面取得了长足进步。据日本环境省2006年的调查报道指出,2005年上市企业中有37.5%的企业导入了环境会计,并对外披露会计信息;22.7%的非上市企业对外披露本企业的环境会计信息。特别是在制造行业和资源行业中,导入环境会计并进行会计信息披露的企业数更是达到了46%和66.7%。在日本的八大汽车制造企业(丰田、日产、本田、马自达、三菱、铃木、大发和富士重工)中均导入了环境会计,并进行了会计信息披露。本文以日本和我国汽车制造业的环境会计信息披露现状作为研究对象,在进行比较研究的基础之上,试提出我国汽车制造业在环境会计信息披露方面的发展方向。
一、日本汽车制造业环境会计的信息披露现状
日本的汽车制造业是日本制造业的象征,长期以来一直是日本经济增长的主要支撑点。本文从日本汽车制造业环境会计的基本信息披露方式、环境成本的披露方式、物量效果和经济效果三个方面来对日本汽车制造业当前的环境会计信息披露现状予以总结和分析。
(一)日本汽车制造业环境会计信息披露的基本方式(见表1)
资料来源:以上资料参考丰田汽车株式会社公布的《Sustainability Report 2008》,日产汽车株式公布的《环境报告书2003》,本田技研株式会社公布的《HIONDA年次报告书2009》,马自达株式会社公布的《社会·环境报告书2008》,三菱汽车株式会社公布的《社会·环境报告书2008》,铃木株式会社公布的《环境·社会报告2008》,大发工业株式会社公布的《环境报告书2006》和富士重工业株式公布会社的《2008社会·环境报告书》等资料,由笔者整理总结而成。
从表1中可以看出,日本的汽车制造企业均在20世纪90年代和21世纪初开始正式对环境会计进行信息披露,均使用文字和图表相结合的方式对环境会计的主要构成要素(环境成本、物量效果、经济效果)分别进行了披露。此外,除以上三个主要构成要素之外,对环境成本中的投资额和费用额也采用了图表的方式进行了相关披露。大部分企业针对有利于环保的研究开发费用,对其投入额和占整个实验研究费的比例也给予了披露。
(二)环境成本的披露方式(见表2)
资料来源:同表1。
日本环境省推出的《环境会计指南2005》中指出,环境成本应以环境保护为目的而投入的成本作为基准,并明确区分投资额与费用额。以上企业在2004年,尚有日产、三菱和铃木公司没有把环保的投资额和费用额相区分,在2008年各个企业的环境报告书中均已对投资额和
费用额进行了区分。由此可以看出,以上各企业对环境成本意识又有了进一步的加强,同时也反映出《环境会计指南2005》对企业具有很强的指导性。
按照环境省《环境会计指南2005》的要求,应对环境成本分为六类。它们是经营领域成本(又分为污染防治成本、地球环境保护成本和资源再生成本)、上下游成本①、管理活动成本、研究开发成本、社会活动成本和环境补救成本。以上汽车制造企业均对环境成本分为六类进行了信息披露。这说明环境省的《环境会计指南2005》已在日本的汽车制造企业中得到普及,这对整个行业各个企业之间环境成本数据的比较分析是极为有力的。
(三)物量效果和经济效果的披露方式
传统会计的计量是建立在以历史成本作为计价原则,经济事项使用货币计量的基础之上,而环境会计的计量对象主要集中在自然资源的计价上,这其中存在很多无法用货币计量的经济事项,例如产品在生产过程当中排出的二氧化碳量,挥发性有机化合物量等事项。因此,传统会计的单一货币计量方法难以对环境会计诸要素进行准确计量,这也是我国现行环境会计面临的一大难题。
为解决环境会计的计量问题,日本企业在进行会计信息披露时主要采用了物量效果和经济效果两者相结合的方式。对货币计量反映不出来的,主要集中在环境负荷消减量等数值使用物量来进行计量,称之为物量效果;对可以用货币计量的使用货币计量,称之为经济效果。因为汽车是高耗能产品,所以日本的汽车制造企业在披露物量效果时都按照生产时和产品使用时两个时段分开进行了披露,特别是产品使用时的效果一般以该企业研制出的环保型产品使用时降低的油耗和减少的有害物质排放量作为计算依据,并将其作为对循环型经济社会所作贡献度的指标给予揭示。在经济效果中,丰田和富士重工还采用了现实效果和推定效果相结合的方式。其中,推定效果主要指企业对环境的投入所取得的收入可能。在汽车制造企业中主要反映为,顾客因喜爱环保型汽车,使得该企业的汽车销售数量上升,对产品销售额的推定贡献(见表3)。
从以上内容可以看出,日本汽车制造企业在环境会计信息披露方面取得了长足进步,在披露方式和内容上都已逐渐成熟。同时,笔者也对我国八大汽车制造企业(一汽、上汽、东风、长安、北汽、广汽、哈飞、奇瑞)的环境会计信息披露情况进行了总结。
二、我国汽车制造企业环境会计信息披露的现状
从表4中可以看出,我国的汽车制造企业在环境会计的导入上还处于起步阶段,除一汽和东风之外,其他企业还尚未将环境会计列入视野。在环境会计信息披露方面,无论从质的方面还是从量的方面都和日本的汽车制造企业有很大差距。除东风汽车制造公司在其《社会责任报告2008》中对环境会计从物量效果和经济效果两方面进行了简单披露之外,其他企业尚未有具体描述。
三、我国环境会计信息披露的发展方向
日本的汽车制造企业均采用发布环境报告书的方式对企业的环境会计进行信息披露,环境报告书已经成为其环境会计信息披露的主要载体,是企业伴随生产经营活动产生的对环境影响程度及为消除影响而采取自主行动的说明。我国近年也有汽车制造企业开始发布本企业的社会责任报告或可持续发展报告。我国的汽车制造企业可以借鉴日本的经验,在本企业的社会
责任报告或可持续发展报告中将企业自身的环保方针、计划、业绩等对外公布,供企业利益相关者和公众对企业环境管理进行监督和评价。其中,应对环境会计信息给予单独立项,这样能更集中、更直观地反映环境会计信息。
借鉴日本的经验,我国应从以下几个方面入手,尽快缩短我国企业与国外企业在环境会计信息披露方面的差距,即加强和推动企业的环保意识,缩短建设循环型经济社会的进程。
(一)加强政府部门的指导监督职能
日本在环境会计的导入方面虽晚于欧美发达国家,但现在日本企业在环境会计信息披露方面却走在了世界前列,之所以取得如此快的发展和日本环境省的努力息息相关。环境省1999年发布了《关于环境保护成本公示指南》之后,又相继发布了《环境会计指南》、《环境成本分类指南2003》、《环境会计指南2005》等一系列的相关准则和制度。在以上准则中,对环境成本的分类、物量效果和经济效果的揭示、环境会计信息的报表格式都给予了规范。
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