作者：李佳琦
来源：《现代经济信息》 2018年第16期
一、内部审计外包的形式及意义
内部审计外包，也被称为内部审计外部化，是内部审计不完善的企业将内部审计业务委托给专业的审计机构来帮助企业完善内部控制。近年来，内部审计在审计中处于较为薄弱的地位，近年来也备受关注。完善内部审计，是提高企业自身价值的当务之急。由于审计经验的缺乏、独立性的欠缺、审计知识完整体系的缺失，由此导致许多企业的内部审计部门没有充当好企业自查规避风险的角。所以，内部审计业务外包就成为了企业发展内部审计、完善内部控制的第一选择。目前，内部审计外包主要采用以下三种形式：一是咨询式审计管理，即帮助完善内部审计机构，并帮助促进内部审计计划的形成和改进、帮助管理层定义主要的审计风险领域，协助内部审计机构完成审计目标。二是内部审计业务部分外包给外包机构，即企业部分审计内容外包给会计师事务所等外部中介机构。三是内部审计职能全部外包给外包机构，一般情况下企业内部不设置内审机构，就将内审工作全部委托给会计师事务所。
从企业的角度看，内部审计外包不仅可以依靠丰富的会计中介机构的经验来对企业的发展提出相应的建
议，以满足管理上的需要。还能帮助企业提高内部审计水准，用以降低企业审计成本，对核心业务的发展具有相当强的促进作用，企业就可以全身心的发展核心业务。面对企业内部审计的尴尬局面，内部审计外包的发展为内部审计的发展开拓了新思路，能够让企业的领导层深入了解企业，直视内部审计问题。内部审计外部化的发展还有助于解决审计独立性的缺失和有效监督的缺失。此外，作为企业的内部组织，内部审计部门往往很难发现企业内部控制存在的漏洞，无法解决企业面临的长期发展的问题。所以企业发展内部审计外包就显得尤为重要。
二、武汉东风汽车公司内部审计业务外包的现状
东风汽车公司始建于1969 年，总部落于武汉，中国四大汽车集团之一。主营业务涵盖全系列商用车、乘用车、发动机及汽车零部件和汽车水平事业。公司现有总资产732.5 亿元，员工12.4 万人。
近些年来，东风汽车公司的经济业务逐渐复杂化，范围涉及各个领域，2015 年汽车市场的发展呈现接近饱和的状态，这对于进出口汽车企业来说是一场猛烈的创伤。由此2016 年初始，公司实施精细管理，将内部管理放到了重要位置，集团公司虽然单独设有内部审计部门，但是内部审计人手不足并且缺乏审计经验，再加上各领域经济业务的专业性越来越强，对专业知识的要求越来越高，审计知识体系不够完整，内审员工单独完成专业难度较大的内部审计业务有很大困难，并由于人员受雇于企业，很可能导致独立性的缺失，企业所需要的审计效果难满足，导致目前武汉东风汽车公司的内部审计形同虚设。
但如果对内部审计人员进行培训，前期需要投入成本较大，短期效果不明显，无法及时解决武汉东风公司隐藏的内部管理问题，所以2016 年经过企业高层的协商，决定实施内部审计业务外包来补充缺乏的内部审计力量。同期进行投标的有三家会计师事务所，“武汉诚建会计师事务所”“武汉大信会计事务所”“武汉众环会计事务所”。因为对外包业务的不熟悉，企业领导层的不重视，选择了规模较小，费用最低的武汉诚建会计师事务所，在内容上采用了咨询式的外包形式。
在内部审计外包的实施过程中发现，内部审计外包业务并未对公司的发展做出显著的贡献。东风公司认为内审外包的主要原因是企业发现了销售人员和财务人员在进出口业务存在互相包庇的行为，出现了费用和收入不配比等现象。东风公司在内部审计外包时，选择了最保守的审计管理咨询外包形式，这样审计人员不承担审计业务的主要审计责任。由此导致预期的审计目标不能实现，因为这种模式存在着一定的弊端，由于外部审计师不能直接加入内部审计工作，对内部审计具体环节和重点的不熟而仅能提出相关建议，可能会催化国企员工的本身的优越感，导致外包会计师不能主导内部审计工作，审计师无法主动发现内部管理中的问题，致使内部审计不能实现预期目标。
三、武汉东风汽车公司内部审计业务外包存在的问题
( 一) 存在核心信息容易泄露的风险
内部审计的目的是满足武汉东风汽车公司的管理和发展需要，并控制企业风险，尽快实现其发展目标。
显然，内部审计涉及武汉东风汽车公司的所有部门，内部审计之前，外部人员想要发现问题并提出相应的解决方案就必须对武汉东风公司的重要信息有一定的了解和研究。例如经营目标、管理方式还有企业核心业务，在这过程中，必然会了解企业的商业秘密。如果竞争对手通过各种手段诱导审计人员来达到获取业务信息的目的，而审计人员的职业操守并不高，这些机密如果泄露给了竞争对手，市场份额会被抢夺，就会给企业带来无法挽回的损失。此外，在内部审计的过程中，审计人员涉及武汉东风公司的各个层面的重要信息的工作底稿也必须保密保存，如果内容泄露或者丢失，公司的商业秘密将被公开。因此，建立有效的风险管理机制对于企业的发展具有十分重要的意义。
( 二) 外包机构审计服务质量不高
外包机构审计服务质量风险是由于外包机构资质的不同所导致的，但东风公司在并不了解外包机构资质的情况下，也没有制定相应的标准，仅仅以低成本来选择外包机构。东风汽车公司在选择内部审计外包机构时，有三家公司进行投标，但东风公司选择了费用最低的一家“武汉诚建会计师事务所”。经过一年多的内部审计外包，结果是较为失败的。武汉诚建会计师事务所的审计师对企业的认识仍存在差距，由于东风公司只与外部审计师签订了短期代理合同，外部审计师只提供短期审计服务，审计师将不必了解公司未来的发展需要，更不会对企业未来前景负责，因此，外包审计人员在工作过程中的积极性不能与企业的审计人员相提并论。在审计过程中，一部分外包审计人员为了减少自身的工作，不按照原来的审计工作计划执行，对企业可能出现的风险和问题进行消极对待，以减少自身的工作量。在提供内部审
东风集团计服务时，只对公司的现状进行了评估，只提供了相应的分析报告，忽略了目前的管理问题并且还选择性忽略了企业未来发展的风险，不但没有进行评估，更没有相应的解决对策。
( 三) 外包决策的科学化程度不高
东风公司的主要核心的业务是进出口整车及相关汽车产品，其主要的关注指标有出口整车的销售量、价格、收入、成本及利润。武汉东风公司在出口整车业务时，在出口收入没有明显大增的情况下，相关变动费用种类却明显增多，且各变动费用增长额度与收入严重不配比，由此现象表明武汉东风公司内部审计并没有关注企业的核心业务。管理层在进行内部审计外包决策时，并没有考虑东风公司长期发展、环境和决策时所面临的风险。外包方式仅仅采用了咨询式外包。
由于外部审计师不能直接加入内部审计工作，对一些问题没有具体的建议，会使预期的审计目标不能实现。根据公司内审外包代理协议，外包机构完成合同规定的审计工作后，按照约定的比例支付审计费用。换句话说，无论相关成本是否受控，公司都必须支付一定比例的审计费用。同时，在内部审计外包过程中，没有对外包审计项目的必要性和合理性进行评估。此外，内部审计外包的适用范围相对狭窄，在缺乏科学合理的评价标准的情况下，也会根据主观经验放大了内部审计的风险和外部审计的优势。单凭是否符合制度但不考虑外包条件是否成熟，就实施内部审计外包，这就可能导致内部审计成本的增加，致使预期目标不能实现。
( 四) 具有一定的内审独立性削弱风险
在管理过程中，武汉东风公司多次强调独立性在内部审计业务中的重要作用，并提出了在审计业务中保持员工独立性的要求。然而，东风公司内部审计在实施过程中存在诸多障碍，内部审计的独立性往往受到影响，不能发挥监督和管理的作用。事实上，对于一个企业来说，使用内部审计外包并不能完全实现内部审计的独立性。虽然内部审计外包对武汉东风公司的合法性、公正性进行审计，在这过程中公司内部为了降低费用成本，将外部审计和内部审计外包业务同时交给了“武汉诚建会计师事务所”，这将极大地影响其独立性。在处理业务的过程中，同时承接法定审计业务和内部审计业务，在内部职能的发挥上存在相当大的缺陷。当公司采用内部审计外包时，内部审计服务外包人员与公司之间存在着众多关系，如外包人员自身利益与企业管理的关系、企业的盈亏存在着一定关系，这对审计独立性有很大的影响。另外，内部审计外包机构的规模对审计独立性也有一定的影响，内部审计外包服务费的比例越大，就会越倾向于咨询审计，就会造成越重视盈余管理的影响，从而具有一定的内部审计削弱风险。
四、东风汽车公司内部审计业务外包的解决对策
( 一) 建立企业风险控制体系
首先，对内部审计外包进行风险评估。东风公司需要根据自身情况建立一个“内部审计外包风险评估表”，用风险进行等级分列方式来揭示重大相关风险。通过“内部审计外包风险评估表”里的不同的风险水
平，来制定相对性的风险策略，通过合理控制外包审核的方式，来确保外包有效性。在外包业务的风险分析中，一旦发现了巨大的非控制风险，即使外包给企业带来了巨大的利益，外包决策也不能进行。如果有一定的可控风险或可接受的风险，也应该在公司的大战略前提下考虑。
其次，在合同中对风险进行约束。合同是约束双方的重要基础，对外包的顺利开展起着至关重要的作用，更体现了双方的权力和义务。有可能发生的风险要在合同中进行约束。在各方签订合同后，最终确保了外包的有效性。外包合同也被认为是一种风险转移，要对其中审计师的变更、内审外包的履行和其他条款等进行监督和管理。之后对于企业的重要文件进行加密保存归档，与外包机构签订保密协议，将机密控制在合同范围内，并对企业内部职工进行保密教育。
最后，在发生机密泄露之后应追责责任人，将损失降到最低。
必要时，可以向管理部门进行汇报，以确保完成目标任务。
( 二) 谨慎选择外包审计机构，提高内部审计外包服务质量
外包决策成功的关键就在于选择外包机构，这就要求外部审计机构具有较高的综合素质和较强的团队实力。不仅要求审计师有着丰富经验，具有一定的工作能力和道德素养，而且在行业中也享有盛名，这样就为高效的审计工作奠定了坚实的基础。因此，企业在选择外部审计机构时，首先应排除风险水平较
高、过失重大的审计机构。通过调查企业可以了解会计师事务所相关声誉等，最终选择具有较高评价的外部审计机构。
同时，应建立内部审计外包质量评价体系，建立优秀的、良好的、合格的、不合格的这四个评价指标体系。外包机构如果一旦经过内部审计外包质量控制评估后第一次出现“不合格”，东风公司应一定程度降低外包审计服务的价格，从合同中扣除的审计费用。如果连续两年不合格，将不再与其合作。
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